3．不同法律规范对征税权实现的规定存在矛盾与冲突之处
由于当前为数不多的对征税权实现予以保护的规则散见于税收法律规范性文件和《公司法》、《破产法》的其他非税法律规范性文件之中，相互之间缺乏必要的协调与配合，甚至存在一定的矛盾与冲突之处，并未形成完整的规范体系，无法对企业终止时的征税权形成完整的法律保护。相反由于规则间的矛盾和冲突，更形成了规范上的模糊，使得在征税权实现的过程中存在法律适用上的困难，进一步导致了征税权实现的困境。
以税收优先权为例。在《税收征收管理法》中明确予以肯认的税收优先权在破产程序中的实现却面临极大的困难。这种困难即源于《税收征管法》和《企业破产法》相关规定上的冲突。《税收征管法》第45条规定，税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。但根据《企业破产法》的规定，有担保的债权已经不是破产债权，可以以设定担保的财产优先受偿。这便意味着税收绝对劣后于质权、抵押权和留置权所担保的债权受偿，[2]无论企业所欠缴的税款是否发生于抵押、质押或留置之前。这一规定与《税收征管法》的规定是根本冲突的。与此相同的是，《税收征管法》第38条规定，税务机关有根据认为企业有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令限期缴纳应纳税款；在限期内发现企业有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。根据该规定，税收债权也可以是有担保的债权。而《企业破产法》在规定破产财产的分配顺序中仅肯定了税收优先于普通债权而受偿，而并未区分该税收是否已经设定纳税担保。在这一方面，《税收征管法》的规定也与《企业破产法》存在根本的不同。加上《税收征管法》对纳税担保的规定非常的简单、原则，在立法上也缺乏配套的法规，而国家征税权是否作为“债权”而存在，在立法上也并未得到完全的认可。于是，更使得对于设定纳税担保的税收债务的清偿顺序无法明确，从而也影响了国家征税权的实现。
三、企业注销之后的征税权实现的可能性与法律障碍
在企业注销之前固然可以通过积极参与企业的清算程序而实现征税权，一旦企业未履行纳税义务而注销，尤其是企业恶意注销以逃避纳税的情况下，如企业未经清算而注销，国家的征税权便可能因不存在税收债务主体而消灭。因此，为实现国家征税权的保护，即有必要对企业注销之后征税权实现的可能途径予以探讨和分析。
（一）企业注销后征税权实现的可能途径
为保护国家财政收入的取得，在税收法律规范性文件中对征税权的保护给予高度的关注，提供了诸多的保护措施。那么，这些法律保护措施能否适用于企业注销后的税收债权的保护，则应当予以具体的考量。
1．税务追征权的行使
根据《税收征管法》及其实施细则的规定，在税务机关适用税收法律、行政法规不当或者执法行为违法以及纳税人、扣缴义务人非主观故意的计算公式运用错误以及明显的笔误的情况下，适用三年的追缴期限。如果纳税人或者扣缴义务人因计算错误等失误，未缴或者少缴、未扣或者少扣、未收或者少收税款，累计数额在10万元以上，则追征期为五年。对存在偷税、抗税、骗税行为的，税务机关可以无限期追征。补缴和追征税款、滞纳金的期限，自纳税人、扣缴义务人应缴未缴或者少缴税款之日起计算。如以企业所得税为例，根据《企业所得税法》第55条的规定，企业终止经营的，自实际经营终止之日起60日内缴纳企业所得税。在办理注销登记前，企业就清算所得缴纳企业所得税。如存在上述适用追征期的情况下，税务机关可以对企业正常经营期间所应当负担的企业所得税在追征期内予以追缴，尤其对存在偷税、抗税、骗税行为的企业，税务机关更可以无限期追征。其追征期分别自实际经营终止之日起的第60日和注销登记之日起算。这便意味着税务机关对企业所得税款的追征可以延续到企业注销登记之后。因此，从法律上说，当前立法并未完全否认注销登记后征税权行使的可能性。
