虚开增值税专用发票客观行为的共犯论展开
陈洪兵
【全文】
现行
刑法第
205条虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪第4款，对虚开增值税专用发票罪的客观行为明文规定为“为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一”。97年新
刑法即现行
刑法的这种规定是从1995年10月30日第八届全国人民代表大会常务委员会第16次会议通过的单行
刑法《
全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》第
1条第4款的规定照搬过来的。在
刑法分则中像这种对犯罪的客观行为方式进行明文规定的情形，应该说是不多的。对虚开增值税专用发票的客观行为方式进行明文规定，背景显然在于我国从1994年1月1日起开始了以增值税为主体的流转税的重大税制改革。增值税实行的是国际上通行的凭发票注明税额抵扣的运行机制。增值税专用发票不仅是商品交易中的重要商事凭证、财务收支会计核算的法定凭证和税款计征与稽核的重要依据，而且可以据以抵扣税款。因此，企业在销售货物时，应当在专用发票上注明向购货方收取的增值税，购货方据以扣税。这样，增值税专用发票就如同一根链条，从生产到流通，从批发到零售，把各个环节紧密地连接起来，任何一个环节出了问题，就会造成“链条”中断，税款流失。因此可以说，税制改革成败主要看增值税；增值税成败关键在于对增值税专用发票的管理。但是众所周知，1994年税制改革出台后，由于增值税专用发票可以作为直接抵扣税款的凭据，一些不法分子便把目标盯在伪造、虚开、盗窃增值税专用发票上，在一些地方特别是南方沿海城市犯罪活动十分猖獗，并向内地发展蔓延，以至成为社会的一大公害。鉴于这种严峻的形势，上述单行
刑法得以出台，对虚开增值税专用发票的各种可能的行为方式进行了明文列举。这四种行为方式的明文列举，笔者认为有三方面的问题值得研究：一是，若没有这种明文规定，让他人为自己虚开的行为，本属于
刑法理论上的必要的共犯中的对向犯，若坚持必要的共犯理论中的“尊重立法者意思说”立场的话，这种对向行为就不具有可罚性，结局是，这种让他人为自己虚开增值税专用发票的行为，除非行为人凭借虚开的增值税专用发票偷税或者骗取了出口退税，而构成
刑法第
201条的偷税罪或者第
204条的骗取出口退税罪外，有可能就是无罪。立法者的这种规定，对必要的共犯的处理是一种注意规定，还是特别规定，对于没有类似规定的罪名该如何处理，值得研究。二是，介绍他人虚开增值税专用发票，通常只是属于一种帮助行为，尽管也有观点认为，这里的“介绍”，还包括“行为人指使开票人将发票开给指定的受票人，自己从中获取非法利益”的教唆行为， 不管怎么说，相对于通常意义上的“虚开”实行行为而言，只是一种共犯行为（包括教唆和帮助），这里明确将“介绍”行为规定为虚开增值税专用发票的行为表现之一，理论上可以认为是一种“共犯行为实行行为化”或者称“共犯正犯化”的立法例，对于这一立法例，在我国刑法分则中有好几处，为准确适用这类规定，有必要对其进行评析探讨。三是，根据本条第2款和第3款的规定，自然人犯虚开增值税专用发票罪的法定最高刑是死刑，而单位犯本罪时，对其直接负责的主管人员和其他责任人员适用的法定最高刑只是无期徒刑，这样，自然人伙同单位实施虚开增值税专用发票，比如自然人A介绍甲单位为乙单位虚开增值税专用发票，对自然人A可能适用死刑，对单位中的直接责任人员最重却只能判处无期徒刑，这是否合理？我国刑法分则中像这种在同一罪名中对单位主体没有规定死刑而对自然人规定死刑的情形，不是个别的，在当前学界已达成共识的应严格限制死刑适用的大背景下，上述情形如何处理，需要进行探讨。
