税收债法的基本观点是认为税收是一种按照符合
宪法理念和原则而制定的税法的规定, 在国家与纳税人之间所形成的一种公法上的债。之所以称为“债”, 是从纳税义务的成立是以税法明确规定的纳税要件的成立为依据,而不是以征税机关的纳税决定为依据的角度来讲的,并不是王先生所理解的“国家向纳税人征税, 实际上是向纳税人借债, 借债是要如数偿还的”。税收债法和借债没有什么联系。这里所谓的债, 实际上是从财政收入和财政支出相统一的角度来谈的。在税收之债的法律关系中, 国家所承担的债务是向纳税人提供公共服务, 所享有的债权是依据税法向纳税人请求纳税, 而纳税人所负担的债务就是向国家缴纳税收, 所享有的债权就是向国家请求提供合格的公共服务。
税收债务关系说的创立在理论上具有十分重要的意义, 从某种意义上说, 税收债务关系说带来了税法学的革命与税法学的重生。现代民主法治国家中的税法学是建立在税收债务关系说的基础之上的, 税收债务关系说是现代税法学理论体系建立的要基, 是现代税法学理论的出发点和归宿, 没有税收债务关系说就不可能有现代的税法学, 甚至根本就不会产生一个独立的税法学。在实践层面, 税收债务关系说可以更好地保障纳税人权利的实现, 更好地保护国家税收债权的实现, 并最终有利于我国的税收国家建设和税收法治建设。
二、公民与纳税人
税收债法中的一方主体是纳税人, 纳税人不同于公民, 王先生认为,“不能把纳税人和公民混同起来”。在一定的条件下, 可以这样认为。但是, 二者的区别主要在于不同法律关系或者社会关系中的不同, 而不是实体上的不同。马克思认为:“人的本质并不是单个人所固有的抽象物。从其现实性上说, 人的本质是一切社会关系的总和。”[5]在
宪法层面, 我国绝大多数国民既是我国的纳税人也是我国的公民, 而且, 税收债法中的纳税人是从一个更加广义的角度来理解的纳税人, 并不是说取消农业税以后, 农民就不是纳税人了。王先生还认为,“收入达不到费用扣除标准的公民就成不了个人所得税纳税人”。其实, 这是一种非常狭窄的纳税人理解, 我国已经开征了居民储蓄存款利息所得税, 只要在银行有存款的个人都要缴纳个人所得税( 个别免税存款除外) , 在我国, 收入达不到费用扣除标准的成年公民很多, 在银行没有存款的成年公民不多, 因此, 可以毫不夸张地说, 我国个人所得税的纳税人已经在全体公民中占据了一个很大的比例。而且,王先生所理解的纳税人主要是直接税的纳税人, 间接税的纳税人并未予以考虑。国外很多国家实行价外税, 即把商品所应缴纳的间接税税款标在商品价格以外, 我们去商场购买一件衣服, 不仅要交衣服的价款, 还要交税款, 难道我们就不能被称为“纳税人”? 因此, 如果考虑间接负担税款的纳税人, 可以说, 所有的人都是纳税人, 因为我们每个人都需要吃、穿, 而我们所消费的所有商品都是已经缴纳过间接税的。在西方国家流传着这样一句话:“人的一生有两件事是不可避免的, 一是死亡, 一是纳税。”[6]这显然是从直接和间接负担税款的广义纳税人角度来说的。
