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影响收益可税性的几个主要因素——效率性、公平性、可确定性和既存性,为在税收立法和执法实践中判断某类收益是否可税提供了一定的标准,同时也为纳税人维护自身的权益提供了一定的参照。特别是在某些制度违反税收法定原则等情况下,对于保障纳税人的权益,防止对国民财产权的侵害,保障依法征税,都很有意义。同时,也有助于理解国家为什么在征税方面要有一定的克制,要有一定的“谦抑性”。其实,这不仅是“拉弗曲线”所体现出的基本原理的要求,[21]而且也有影响收益可税性的各类因素的制约。
例如,效率性和公平性的因素,在宏观层面和微观层面都可以作为重要的评判标准,因而征纳双方都对其较为重视,而且其基本精神也已融入税法的基本原则。此外,可确定性和既存性的因素也是很重要的。本来,法律本身就应当具有安定性、可预见性,这样人们才能对规则和行为的确定性有自己的把握;而税法就更是要求具有确定性,要求课税要素法定和课税要素明确,同时,要求课税要素,特别是其中的税基,一定是可确定的,否则,按照税法的一般原理,是无法征税的,因而当然就不具有可税性。另外,在实践中,有许多地方的税务机关为了完成税收计划,不惜征收“过头税”,其违法性是不言而喻的。而如果用收益的既存性来衡量,就更加可以清楚地解释,为什么不能对未来的收益征收“过头税”。
再有,明确税务机关没有义务对收益来源的合法性作出经常性的判断,对于实践的影响尤其巨大。在影响收益性的因素中,之所以不包括合法性,[22]而强调无因性,与税法的现代性,与现代税法所要解决的问题,都是直接相关的。[23]
本文对于收益可税性问题的探讨,仅仅是一个开始。对于这样一个在理论和实践上都有重要意义的问题,希望能够有更多的人士予以关注,并展开更为深入的研讨。
【注释】 在拙文《论税法上的可税性》(《法学家》2000年第5期)中,我曾提出收益性是确定可税性的基础性因素的命题,同时强调,对收益性等问题,还需要专门作出研讨,因而本文便是一篇跟进的“续议”,以使可税性问题的探讨更加具体。
从传统的主流经济学的观点来看,收益的最大化,是各类主体所追求的目标。例如,厂商追求利润的最大化,消费者追求效用的最大化,等等。而无论是利润还是效用,都不过是收益的具体表现形式而已。
例如,在民商法学上,收益本身就是所有权的一项权能,也是民事主体所追求的目标,并且一般认为现代社会更加“重用益,轻占有”,无论是民事主体还是商事主体,其从事相关的民事行为的重要目的,往往都是为了获取一定的收益。
参见拙文:《论税法上的可税性》,载《法学家》2000年第5期。
许多经济学家都认为,收益是最好的税收源泉,国家征税只能触及税源,但不能伤及税本。即不能对生产力、不能对经济发展的基础造成伤害。这对于研究税收立法问题以及税收的可税性问题很有借鉴意义。
对于税收的职能,学者的概括不尽相同。但一般都赞同税收的前两项职能,这与著名财税大师马斯格雷夫(R.A.Musgrave)的概括是一致的。此外,还有学者将其第三项职能概括为监督职能。我认为,在实现了税收的前两项职能的基础上,就会有助于保障经济和社会的稳定,因而概括为保障稳定的职能也许更妥。
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