|
可见,在征税对象的确定上,不仅要体现上述的效率性、可确定性,而且还要体现一种现实性或真实性,即收益必须是已经存在的,具有“既存性”。只有已经真实发生的事实,而不是尚未发生的预测性事实,才能成为课税的事实。因此,从时间维度的要求来看,收益不能是未来的。这样才能使税收法制建立在事实的基础上,否则征税就是无的放失、无皮之毛。
(四)合法收益与违法收益
通常,以取得的依据是否合法为标准,可以把收益分为合法收益和违法收益。严格说来,在法律存在罅漏的情况下,在上述两者之间还可能存在灰色收益。对于上述收益,是否都可以征税,在理论上和实践中都一直争论未己。事实上,对于合法收益应当依法征税,已殆无异议,关键是对于所谓违法收益或非合法收益是否应当征税,则歧见尚存。事实上,合法与非合法,在此并非指是否符合税法,而恰恰指取得收益的法律依据是否存在,或者这些收益的取得本身是否合法。而此类合法性的审查,并不是税务机关的职能,在多数情况下,税务机关也无法准确地知道这些收益是非合法的。因此,税务机关征税通常是采取形式课税原则,[14]按照外观主义或形式主义的原则来征税,而不问收益的来源是否合法,这本身也是现代社会对税收效率的要求。由于要坚持征税客体的无因性,即税务机关对征税对象(收益来源)的合法性并不进行实质审查,因此,对于各类收益,在并非明知其为非法收益的情况下,税务机关都可以直接依据税法的规定征税。
可见,对各类收益征税时,应强调收益来源或依据的无因性,这使现代国家的税务机关能够回避棘手的“收益合法性”问题,摆脱为作出判断而耗时费力的困扰,从而可以高效率地从事日常的征税工作。这同总体上的可税性原理和效率性的要求是一致的。
从总体上看,上述对不同类型收益的选择和取舍的简要分析,实际上已从几个主要的侧面,反映了对收益征税所应具备的条件,体现了税务机关在征税时所应当考虑的各类因素。对于这些较为重要的问题,我国过去在税法理论上还缺少提炼;而理论界和实务界若能通过不断探讨使其更加明确,则无论对于立法还是对于执法实践,都会具有参考价值。
从各国的税法规定来看,各国一般都把货币收益、有形收益、既得收益、合法收益纳入征税范围,而对于实物收益的规定则相对较少,对无形收益、预期收益则基本不列入应税范围。此外,征税机关对不知其为违法的收益也征税,则是普遍的情况。各国在税收法制实践中所形成的上述格局,与本文的分析是一致的。由于上述收益类型具有典型性和代表性,因而它们有助于说明影响收益可税性的因素,同时,也有助于说明国家征税的价值取向等问题。
三、影响收益可税性的因素与征税的价值取向
(一)相关的影响因素
上面探讨了在税收立法上对各类收益的选择或取舍,而这些取舍,则取决于立法者对影响收益可税性的各类因素的把握。根据前面的探讨,从税收法治特别要求的“可计算性”、“可预测性”的角度来看,影响收益可税性的因素,主要是效率性、可确定性、既存性,至于是否具有合法性,则不在考虑之列,即强调无因性。
在上述各类影响因素中,没有谈到公平性,但这并不意味着在确定收益的可税性时不需要考虑公平性。公平性作为一种影响“综合平衡”的因素,它可能涉及到不同种类的收益,以及不同层面的目标。事实上,公平性在总体的可税性理论中往往更受关注,但它对微观的收益层面也会产生影响。收益是与获取收益的主体、主体行为的性质都存在关联的,如果从纯粹的经济意义上的课税公平,即仅强调纳税能力的角度来说,则只要是收益,无论是哪类主体获得的,无论是什么性质的收益,都应征税,这样才是公平的。因此,无论是团体的还是个人的收益,无论是勤劳的还是懒惰的所得,无论是公共收益还是私人收益,都应当纳税。
|
