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对收益性的强调,是各国税法在确定征税范围方面的共性。需要不断重申的是,由于税收活动实际上是对社会财富的分配和再分配,因此,只有当存在收益时,才可能有收益的分配问题;同时,也只有存在收益,才可能有纳税能力;而只有在向有纳税能力的人课税,真正实行“量能课税”的情况下,课税才会被认为是合理的,才是具有合法性的,从而也才是可税的。
主体的收益是多种多样的,对于不同类型收益的征税选择,会对税收法律制度的形成和发展产生一定的影响。仅从税收学通常的收益分类来看,适合作为税源的收益主要有三类,即商品(包括劳务,下同)的销售收入、各类主体的所得、源于财产的收益,这与公认的商品税、所得税和财产税这三大税类是相对应的,由此形成了各国税法体系的基本结构。此外,如果对上述各类收益做进一步的划分,还会形成与其相对应的不同税种。可见,对上述收益不断“细分”的过程,也就是对税收体系不断“细分”的过程。而在税收法定原则及“一税一法”原理的要求之下,这样的“细分”恰恰有助于认识税法体系的形成,对于认识税法规范的结构与分类,以及分析税法制度的优劣得失,也都会有所助益。
上述的“收益”,是与征税对象的整体相对应的,作为一种较为广义的理解,它是指相关主体“得到的利益”,或者说是其“经济能力或某种福利的增加”。这不同于有些论者将“收益”仅仅等同于“所得”的认识。上述的广义理解,使收益本身可以成为对税收进行分类的基础,从而也成为研究税法体系和税法制度的重要入口;同时,由于收益的分配是整个分配制度的基础,从而也是税收制度的基础,因此,研究收益问题对于税法理论的发展具有重要价值。
依照上述对收益的广义理解,在通常情况下,从纯经济理论上说,“有收益就可以征税”,而无须看这种收益的来源、性质如何、是否合法等。因此,不管是销售收入还是营业利润,不管是投资收入还是资本利得,不管是集体收入还是个人收入,都是重要的税源,[5]都可以依法征税。从这个意义上说,是否存在收益,是确定可否征税的一个非常基础性的因素。
但与此同时,基于税收在分配收入、配置资源、保障稳定等多方面的职能,[6]无论是事实上,还是在法律规定上,“有收益即可征税”的命题并非总能成立。因此,对于收益还需区别对待,而不能一概而论。但从总体上的可税性来说,将收益分为营利性收益和非营利性收益,将有收益的主体分为营利性主体和非营利性主体,甚为必要。通常,对于营利性主体的营利性收益,应当征税;而对于公益性主体的非营利性收益,则不宜征税。同时,对于营利性主体的公益性活动和公益性主体的营利性活动,也要区别对待。这既是一个基本的原则,也是可税性理论的重要内容。
此外,从历史和现实来看,由于多种因素的影响,国家始终存在着获取收益的动机,这已是一个不争的事实。但国家获取收益必须“取之有道”,而不能横征暴敛。这就要求国家征税必须考虑纳税主体的纳税能力;而是否具备纳税能力,则又是以收益的存在为前提的。
上述的分析表明,收益不仅具有与征税对象总体相对应的基础地位,而且还是在总体上判断可税性的最基本的因素,同时,也是衡量纳税主体的纳税能力的有无和多少的前提。因此,收益对于可税性理论乃至整个税法理论的研究都是非常重要的。有鉴于此,在以往研究总体上的可税性理论的基础上,还有必要研究具体收益的可税性问题,以便按照一定的判断标准,确定对哪些收益可以征税。这就需要进一步分析在税收立法上,对于各类收益的选择或取舍问题。
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