第二节 经济性国际双重征税消除的国内法措施
张智勇
【关键词】股息扣除制；分劈税率制；归集抵免制
【全文】
如前所述，消除经济性双重征税可从公司所得税或个人所得税环节入手。
一、从公司税环节消除经济性双重征税
这方面的措施主要有股息扣除制和分劈税率制。
（一）股息扣除制
股息扣除制是指在计征公司税中允许把支付的股息在公司应税所得中扣除。这样，支付股息的利润实际上免征了公司所得税，只对收取股息的股东征收个人所得税。[1] 在股东为公司时，美国法律允许美国公司将它从应纳所得税的国内公司获得的股息从毛所得中扣除。这种扣除额相当于接收股息的70%，对从持有其20%股份的公司获取的符合规定股息的扣除比率为80%，对从关联公司获得的符合规定的股息的扣除比率为100%。[2] 瑞士联邦所得税法也规定，控股公司从子公司的投资收益中取得的股息的一定比例准予从应税所得中扣除。[3] 不过，这种做法采取后，仍然还存在公司将股息最终分配到个人股东的情况，仍需要采取相应的措施。
（二）分劈税率制
分劈税率制是指对分配股息的利润和未分配股息的留存利润采取不同的公司税率。一般说来，对分配股息的利润适用的公司税率要比留存利润适用的税率为低，因为前者还要承担股东的个人所得税。比如，奥地利曾经采用分劈税率制，公司留存的利润按52%的税率征税，对于分配股息的利润按26%的税率征税。[4] 德国自1994年起，居民公司纳税人适用的税率为：留存利润45%，已分配利润30%（原先分别为50%和36%）。[5] 当然，如果出于将利润留存在企业的目的，也可对分配股息的利润适用高税率。比如，加拿大对未分配的公司利润不征收所得税。[6]
二、从个人税环节上消除经济性双重征税
这方面的措施主要是归集抵免制。归集抵免制是指这样一种作法：公司的利润，不论其是否用于分配股息，都要缴纳公司所得税。但是，公司用于分配股息的那部分利润已缴纳的公司所得税的一部分或全部（归集抵免额），计入股东的股息计算应纳税额，并且归集抵免额可用来抵免股息的应纳税额；如果该部分所得税额超过股息应缴纳的所得税额，超过部分还要退还给股东。归集抵免制是通过减轻股东税负的办法来消除经济性双重征税，其将公司缴纳的所得税视为股东预先的纳税，因此应给予股东以抵免。归集抵免制的适用一般要设定一定的条件，比如只适用于居民股东。澳大利亚法律规定，归集抵免仅适用于澳大利亚所得税，不适用于外国税；发放股息的公司从利润中发放的股息不可以做税前扣除等。[7]
