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二、对企业内部市场的税法规制
价格在市场经济中的重要地位是人所共知的。从经济学上说,价格可以分为外部的市场价格和内部转让定价(ｔｒａｎｓｆｅｒ ｐｒｉｃｉｎｇ)(4）。其中,转让定价是在内部的关联交易中形成的价格。上述的价格分类,本身就是对企业内外两个市场的承认。
企业的内部市场,是通过关联企业之间的关联交易形成的。随着跨国公司、企业集团的发展,企业内部的关联交易越来越多,从而已经形成了规模庞大的内部市场。各类企业的内部市场,既可能局限于一国内部,也可能跨越多个国家。对此,我国税法不仅承认其存在,且规定了相应的规制措施。为了更全面、更有针对性地研究企业内部市场的税法规制问题,有必要对内部市场的成因做出分析,特别是对其中最重要的经济与法律方面的原因更应着重探讨。
(一)企业内部市场形成的经济和法律原因
从经济学理论来看,传统的国际贸易理论建立在完全竞争框架下,已经受到了很多批评和挑战,无论是李嘉图(Ｄ.Ｒｉｃａｒｄｉａｎ)著名的比较优势理论,还是后来的赫克歇尔—俄林(Ｈｅｃｋｓｃｈｅｒ-Ｏｈｌｉｎｇ)的资源禀赋理论,都不能完全解释当前国际贸易的现状。尤其是不能很好地解释:为什么大量的国际贸易在人均国民收入、劳动生产率和资源禀赋相似的国家间进行?为什么会形成规模可观的内部市场?这使得学者更加注意引入产业组织理论(Ｉｎｄｕｓｔｒｉａｌ Ｏｒｇａｎｉｚａｔｉｏｎａｌ Ｔｈｅｏｒｙ)以及博弈论(Ｇａｍｅ Ｔｈｅｏｒｙ)等理论来展开分析,从而使传统理论的研究方向发生了重要转变(5）。
跨国公司的国际贸易为什么要内部化?与此相类似,为什么国内的企业也大量进行内部交易?对此,诺贝尔经济学奖获得者、法律经济学的奠基人科斯(Ｒ.Ｃｏａｓｅ)早已作过经典分析。他认为,内部化的实质是通过公司这种企业组织形式来取代市场,以降低交易成本,从而实现比市场调节更高的效率(6）。在外部市场上,由于信息不对称,充满不确定性,且各国的法制、各地的习惯等影响交易的因素差异较大,因而企业的交易成本必然过大,从而会影响其效率和效益。而如果采取内部贸易的途径,则可在很大程度上节约交易成本,减少贸易摩擦,推进贸易发展。可见,贸易的内部化,有其理论基础和现实基础。(7）
事实上,不仅在跨国公司的内部存在着大量内部贸易,即使是不从事跨国经营的企业,也可能从事关联交易。这从我国有关关联交易的定义中可看出(8）。事实上,企业集团的内部市场之存在自不待言,因为在集团内部的子公司之间、分公司之间、或者它们相互之间极易形成内部市场;即使是非企业集团,也可能由于同其他企业存在着销售等方面的关系,而形成实质上的内部市场。此外,导致企业之间关联交易大量发生的原因,除经济因素外,法律因素也非常重要。从税法的角度说,在各个主权国家之间,由于税法差异而导致的税负差别往往很大,这是诱导转让定价行为大量发生的重要根源。即使在一个主权国家内部,也可能由于税制或法制的不统一,而形成不同的税收管辖区或不同税负区,从而导致转让定价的发生。例如,我国存在着内地、香港、澳门等不同的税收管辖区,又存在着特区与非特区、优惠区与非优惠区等不同的区域,这必然使企业可能基于自己的利益考虑而进行主体/客体的转移,从而形成企业的内部市场。
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