九届全国人大常委会第21次会议审议通过的新修订的《税收征管法》借鉴国外税法，规定了税收优先权制度，包括三项内容：一是税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外。如根据《
海商法》的规定，船舶吨税的征收劣后于在船上工作的在编人员根据劳动法律、行政法规或劳动合同所产生的工资、社会保险费用等给付请求和在船舶营运中发生的人生伤亡的赔偿请求。根据《
商业银行法》的规定，商业银行破产清算时，在支付清算费用、所欠职工工资和劳动保险费用后，应当优先支付个人储蓄存款的本金和利息，然后再进行税款征收。二是纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应先于抵押权、质押权、留置权执行。我国税法确定税收债权和有担保债权优先顺序的时间界限是“税款发生时”。这和税收优先权的一般原则并不一致。一般而言，担保物权之设定或成立如在税捐法定缴纳期限以前者，应可优先于税捐而受清偿；如在税捐之法定缴纳期限以后者，则不得优先于该期限内之应纳税捐而受清偿。[9] 在这里，时间界限是缴纳期限。日本税法就是这样规定的，日本《国税征收法》第15条第1项及第16条规定，纳税义务人之财产，系于税捐缴纳期限到来前设定有质权或抵押权者，对该财产售得之价金言，税捐不得优先于该质权或抵押权所担保之债权。[10] 采用这一标准比较有利于纳税人，也可以减少税收优先权制度对交易安全的影响。原因是，税款的发生时间因税种的不同而各不相同，其他债权人也不可能知晓。而采用缴纳期限为标准后，债权人只须于设定担保物权时调查债务人有无法定缴纳期限到来之税捐即可。《税收征管法》规定，税务机关应当对纳税人欠税的情况定期予以公告。纳税人有欠税情形而以其财产设定抵押、质押的，应当向抵押权人、质权人说明其欠税情况。抵押权人、质权人可以请求税务机关提供有关的欠税情况。和这一规定相结合，根据法律解释上的体系解释方法，上述“税款发生时”也应解释为税款缴纳期限，超过缴纳期限不缴纳税款才构成欠税。在欠税前设定的担保物权应优先于税收债权，在欠税后设定的担保物权则劣后于税收债权。三是纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。罚没所得具有制裁性质，非以财政收入为目的，[11] 和税收债权的性质有区别，应劣后于税收债权征收。
