税收待遇是外国人法律地位制度的一个重要构成部分。虽然从整体上看，外国投资者在我国的投资行为受到了诸多限制，尚不能完全享受与内资企业同等的待遇，但在税法领域中的待遇特别是税收优惠待遇则远远超过了内资企业，这就是所谓的“超国民待遇”。例如，1994年税制改革后，内外资企业所得税的法定税率虽同为33％，但是税前扣除项目、折旧速度以及减免税等方面仍然存在较大差距，以致于近年来涉外企业的所得税实际负担率一般不到10％，[2]享受的税收优惠高达实征税款的2.3倍，约占按法定税率计算应征税款的70％。而内资企业所得税的实际负担率约为28％，原有的各种优惠经过清理整顿后范围大为缩小，程度大为降低，相当于实征税款的17.86％，占按法定税率计算应征税款的15.15％。[3]可见，涉外企业的实际税负普遍低于内资企业的实际税负。
　　　 归纳起来，涉外企业依法所享受的种类繁多的税收优惠待遇总体上呈现出以下几个特点：（1）税收优惠的主体广泛，只要是涉外企业，不论地区、行业、技术先进程度，都能享受到至少一种与自己相对应的优惠待遇；（2）地区性优惠多于产业性、技术性优惠，且多集中在沿海开放地区，内陆地区实际享受到的优惠非常有限；（3）税收优惠多门类、多层次、多环节，彼此之间缺乏合理规划，交叉重复的现象屡有发生，实际优惠少于法定优惠；（4）出口导向型的税收优惠一直作为重中之重被强调，技出口实绩享受不同程度税收优惠的现象比较普遍。
　　那么，应如何看待外资享受税收优惠待遇与国民待遇制度的关系呢？我门认为，关键在于廓清国民待遇制度的本质涵义。其实，外资领域的国民待遇制度蕴含着两个不同层次的要求，它首先要求实现相对于内国企业的非歧视待遇，即外国投资者所享受的法律上的待遇不得低于内国企业；在此基础上的一个更高的要求是，实现相对于内国企业的无差别待遇，即内外资企业基本上实现地位平等、公平竞争。国民待遇制度所蕴含的非歧视性是学术界比较一致的观点，其精神在一些国家国内立法及诸多双边、多边投资保护协定中均有充分体现，而对于国民待遇制度所蕴含的无差别性则很少有人专门论及，各国国内立法也鲜有体现。然而，从法理上说，非歧视性只是国民待遇制度的最起码和最基本的要求，而内外资企业的无差别待遇才是国民待遇制度的本质涵义，[4]它反对歧视性的次国民待遇，更不赞成对外资过度优惠的超国民待遇，而主张内外资企业在市场准入、设立程序、税收负担、外汇平衡等各方面都基本保持一致。也就是说，使外国投资者在投资领域完全享受与内国投资者相同的待遇，不设置内外两套法律制度，真正实现地位平等、公平竞争。以此观之，外资享受优惠待遇虽然不与国民待遇制度的非歧视性相抵触，并且也受到外国投资者的普遍欢迎和格外重视，但它与无差别国民待遇制度的基本精神尚存差距。因此，今后仍将成为各国涉外税法改革和完善的对象。
　　无差别的国民待遇是市场经济高度发达，国际经济联系日益密切的产物。市场主体法律地位平等是价值规律发挥作用的前提，只有在同一起跑线上竞争，才能最终使资源得到优化配置，实现效益的最大化。随着世界经济一体化进程的加快，资源越来越跨越国境而在世界范围内流动，国际投资、国际贸易、国际金融正在将各个国家越来越紧密地连结成经济利益共同体。这就要求每个国家必须考虑市场机制在世界范围内发挥作用，任何超国民待遇的鼓励措施和次国民待遇的限制或禁止措施从理论上讲都是背离市场经济的内在要求的。

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