该案应如何确定犯罪主体
王建军
【全文】
案情：1995年8月，某县五金厂（下称五金厂）由其主管部门某县第二轻工业联合社（下称二轻联社）作为发包方发包，由原厂长某甲、会计某乙及原班子成员某丙、丁、戍五人共同承包经营，甲占合伙份额22%， 乙占19%，丙、丁、戍三人占59%。 合同约定：承包期限从1995年7月1日 至2000年6月30日；承包期内发生的经济责任由承包方承担；税费由承包方承担。1998年3月，因经营亏损，丙、丁、戍三人提出退出承包， 经二轻联社理事会研究决定，同意三人退出承包，三人的承包份额由二轻联社承担，二轻联社派员参与经营管理， 继续履行原承包合同，派出人员的报酬从承包费用中支付。 1998年4月至2000年6月期间，承包人在经营中采取在财务上设置帐外帐，进行帐外经营，隐匿应税收入，偷逃应纳增值税款120719.42元，占同期应纳税款的98.65%。
案发后，对本案以偷税罪定性没有争议， 但对犯罪主体的确定由两种不同意见。 第一种意见认为，本案的犯罪主体应为五金厂及甲和乙。 理由是：二轻联社是五金厂的主管部门，对五金厂的财产没有所有权，无权发包，承包合同无效。五金厂在承包经营期间， 未向税务部门申报变更纳税主体， 仍以五金厂的名义缴纳税款， 纳税主体应为五金厂，应由五金厂承担偷逃税款的刑事责任。本案属单位犯罪， 原厂长某甲应负直接负责的主管人员的责任，会计某乙积极参与偷税活动，应负直接责任人员的责任。第二种意见认为， 本案的承包关系成立， 纳税主体是承包人， 即二轻联社及甲和乙。 二轻联社作为单位犯罪的主体， 应承担偷逃税款的刑事责任， 并应追究其主管负责人和直接责任人的刑事责任， 甲和乙是共同承包人， 是直接的纳税人， 应直接承担偷逃税款的刑事责任。 笔者赞同第二种意见。
单位犯罪是指公司、企业、事业单位、机关、团体实施的危害社会的行为。首先，单位犯罪是以单位的名义实施的犯罪行为，以单位的主管领导，其它负责人、主管人员和其它责任人的名义实施的犯罪，不构成本罪。本案实施偷税行为的人是五金厂的承包人员，而不是五金厂这个单位，对外看是以五金厂的名义作为纳税主体， 但就其实质纳税主体应是五金厂的承包人——二轻联社、厂长甲、会计乙。承包人所实施的行为是承包人的个人行为， 并不是五金厂的单位行为，根据《
中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第
九条规定， 企业租赁或承包给他人经营的，以承租人或承包人为纳税人。因此， 对在五金厂承包期间有意作账外账偷逃应缴税款的责任，应由承包人承担， 不能将承包人故意实施违法行为所产生的后果转嫁给五金厂。 其次，单位犯罪是单位主管领导，其它负责人，主管人员和直接责任人以单位的名义集体决定或由主管领导个人决定的为本单位或他单位谋取非法利益而触犯刑罚的行为。本案中承包人实施偷税行为， 所谋取的是承包人的个人非法利益， 而并不是为五金厂谋取非法利益。从本案的事实来看，原承包人丙、丁、戍三人退出承包是，承包人已就承包期间的经营盈亏进行结算，对经营亏损额按各自的承包份额承担责任，承包人是按合同约定“承包期内发生的经济责任由承包方承担”的条款履行，该承包合同可以说是全奖全赔，如果承包人的偷税行为未被查获，承包人依然只是向五金厂交纳合同约定的承包款， 所偷逃的应缴税款自然就归承包人所得，五金厂是一无所得的。 因此，也不应由五金厂承担责任，不能将五金厂列为本案犯罪主体。
