质疑税收优先权
赵水林
【全文】
质疑税收优先权
赵水林
（杭州市西湖区地税局）
新修订的《税收征管法》确立了“税收优先”的原则，规定：“税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行”（第45条）。这一原则的确立，无疑将有效地制止部分企业在经济纠纷中，特别是破产、重组之时逃废税收的行为，保障国家利益的实现。但是，我们认为，由于它在实施过程中可能出现的对交易便利、交易秩序和交易安全的妨碍，其消极作用不容忽视。
优先权是物权法上的权利，按照“物权优先于债权”的原则，规定税收优先于其他无担保债权，应该是没有问题的。问题在于，抵押权、质权和留置权都是物权（担保物权），税收优先权在没有一定方式公示的情况下，是否应该优先于这三种权利？
按照物权法上“公示公信”的原则，抵押权、质权、留置权等担保物权的设定，当事人只要因信赖法定的公示内容（甚至不论公示的物权是否存在，或有权利上的瑕疵）而从事了交易，并按照法定程序完成了对物权变动的公示（抵押权以法定机关对抵押物的登记为公示；质权、留置权以担保物的交付为公示），即取得物权法上的权利（取得相对于债权的优先效力），该权利具有社会公信力，得对抗第三人（对后设定的物权有优先效力）。例如，债权人甲希望以债务人乙的房产设定抵押权，甲只需到房产登记部门查证该房产的权属确已登记在乙的名下，并且未设定抵押（或前次抵押后该房产仍有足够余值用来设定新的抵押），甲即可与乙订立抵押担保合同，并向房产登记机关作抵押物的登记公示。甲履行上述程序后，就取得了担保物权，享有对该房产价值的支配权，可以其价值优先受偿。即使事实上乙可能并不真正是该房产的所有人，或者乙在该房产上设置了重复抵押，都不会危及甲的此项权利。确立物权“公示公信”原则的目的，是为了提供交易便利，维护交易秩序，保障交易安全。
规定税收优先权在没有公示的情况下优先于担保物权，则将产生以下弊病：
一、担保物权的设定程序变得复杂化，从而减损交易便利。上例中，规定税收优先权优于抵押权后，甲为使自己的抵押权不致受税收优先权的潜在威胁，将不得不把调查乙的欠税情况作为设定抵押的前置程序。《税收征管法》第46条规定“纳税人有欠税情形而以其财产设定抵押、质押的，应当向抵押权人、质权人说明其欠税情况”。但是，我们认为，对于债务人乙的欠税情况，债权人甲仅听凭乙本人的说明是有相当风险的，他还必须到国税、地税两个主管税务机关分别予以查证。这是因为，当乙的说明存在隐瞒或欺诈时，虽然甲在取得抵押权时并不知道乙的欠税事实，但税收优先权的执行是不容置疑的，甲的抵押权同样会落空。这种情况下，虽然甲可向乙请求损害赔偿，但这已是一种无担保的债权了。
